Расчет амортизации после увеличения срока полезного использования в бу и ну
Advokat-pavlovich.ru

Юридический портал

Расчет амортизации после увеличения срока полезного использования в бу и ну

Амортизация после модернизации (реконструкции) основного средства

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО “BKR-Интерком-Аудит”

В соответствии с пунктом 14 ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они были приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств. Согласно пункту 20 ПБУ 6/01 в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, после проведенной реконструкции или модернизации, организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

То же можно сказать и о налоговом учете. Согласно пункту 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее НК РФ) изменение первоначальной стоимости основного средства допускается при их реконструкции, модернизации, достройки, дооборудовании, техническом перевооружении и по иным аналогичным основаниям.

Федеральным законом №58-ФЗ внесены изменения в пункт 1 статьи 257 НК РФ. С 1 января 2006 года при определении первоначальной стоимости основных средств и амортизируемых нематериальных активов в их стоимости не учитываются суммы НДС и акцизов, кроме случаев предусмотренных НК РФ.

При этом, к работам по достройке, дооборудованию и модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения объектов амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками, другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства, осуществляемого по проекту реконструкции основных средств, целью которой является увеличение производственных мощностей, улучшение качества и изменение номенклатуры продукции.

Техническое перевооружение включает в себя комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Помимо изменения первоначальной стоимости основных средств, в результате вышеперечисленных мероприятий в соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ может увеличиться и срок полезного использования основных средств. В этом случае, возникает проблема с определением суммы амортизационных отчислений по этому объекту. Хотя законодательством, в частности НК РФ, не предусмотрено особого порядка определения нормы амортизации и начисления амортизационных отчислений по тем основным средствам, у которых увеличилась первоначальная стоимость или срок полезного использования, мы считаем, что если произведенная реконструкция или модернизация основного средства привела к изменению его первоначальной стоимости и срока полезного использования, необходимо рассчитать новую норму амортизационных отчислений, исходя из оставшегося срока полезного использования, поскольку прежнюю норму предприятие применять не должно, так как в этом случае можно либо недоначислить, либо излишне начислить амортизацию.

Рассмотрим, как изменится начисление амортизации, если увеличится первоначальная стоимость основного средства и срок его полезного использования. Если первоначальная стоимость объекта в бухгалтерском и налоговом учете равна и организацией установлен одинаковый срок полезного использования и метод начисления амортизации, этот порядок будет справедлив и для налогового учета.

Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика и определяется этот срок с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением №1. Данная классификация определяет минимальные и максимальные сроки полезного использования объектов и не предусматривает возможности перевода основного средства из одной амортизационной группы в другую. Если организацией был установлен максимальный срок полезного использования по конкретному основному средству, то увеличения срока после произведенной реконструкции или модернизации производить не следует. Если в результате реконструкции или модернизации объекта срок полезного использования не увеличился, то при исчислении амортизации следует учитывать оставшийся срок полезного использования.

Организацией приобретено основное средство первоначальной стоимостью 210 000 рублей (без НДС), относящееся к 6 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 10 до 15 лет включительно (свыше 120 до 180 месяцев). Установлен максимальный срок полезного использования – 180 месяцев. Через 130 месяцев эксплуатации основное средство было модернизировано, в результате чего увеличилась его стоимость на 40 000 рублей и срок полезного использования на 3 года (36 месяцев). Амортизация начисляется линейным способом.

Предположим, что модернизация основного средства была произведена в течение 20 дней, поэтому по данному основному средству начисление амортизации не приостанавливалось.

Первоначальная стоимость основных средств, после проведения модернизации, увеличится на сумму произведенных расходов и составит 250 000 рублей (210 000 рублей + 40 000 рублей). Так как организацией изначально установлен максимальный срок полезного использования (180 месяцев), срок полезного использования объекта основных средств не может быть изменен.

Если бы организацией изначально был определен срок полезного использования меньший, чем предельный срок, например 160 месяцев, то организация могла бы увеличить срок полезного использования в пределах указанной группы. Фактическое изменение срока полезного использования 36 месяцев, предельное изменение составит 20 месяцев (180 месяцев – 160 месяцев). Оставшийся срок полезного использования 50 месяцев (160 месяцев – 130 месяцев + 20 месяцев).

Теперь необходимо определить сумму амортизационных отчислений по объекту основных средств после изменения срока его полезного использования и первоначальной стоимости.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации, в отношении объекта амортизируемого имущества, определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:

К = [1/n] х 100%,

где К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n – срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

После увеличения стоимости основного средства рассчитывать амортизационные отчисления по норме, определенной на дату принятия объекта к учету, предприятие не может, так как в этом случае либо не будет списана вся стоимость основного средства через амортизационные отчисления, либо будет начислена излишняя амортизация.

Воспользуемся условиями примера и определим норму амортизационных отчислений исходя из предельного срока полезного использования основного средства – 180 месяцев и его первоначальной стоимости.

Норма амортизационных отчислений

1 / 180 месяцев х 100% = 0,56%;

Сумма амортизационных отчислений за 1 месяц

210 000 рублей х 0,56% = 1 176 рублей;

Сумма амортизационных отчислений за 130 месяцев

1 176 рублей х 130 месяцев = 152 880 рублей;

Сумма амортизации за оставшиеся 50 месяцев срока полезного использования, начисленная после увеличения стоимости основного средства:

250 000 рублей х 0,56% х 50 месяцев = 70 000 рублей;

Общая сумма начисленной амортизации

152 880 рублей + 70 000 рублей = 222 880 рублей;

При использовании этого метода предприятие не спишет стоимость объекта полностью (250 000 рублей – 222 880 рублей = 27 120 рублей), что не верно.

Рассмотрим ситуацию, когда меняется срок полезного использования основного средства, и рассчитаем норму амортизационных отчислений исходя из установленного срока полезного использования объекта – 160 месяцев.

Норма амортизационных отчислений

1 / 160 месяцев х 100% = 0,63%;

Сумма амортизационных отчислений за 1 месяц

210 000 рублей х 0,63% = 1 323 рубля;

Сумма амортизационных отчислений за 130 месяцев.

1 323 рубля х 130 месяцев = 171 990 рублей;

Сумма амортизационных отчислений за оставшиеся 50 месяцев, начисленная после увеличения стоимости основного средства по норме 0,63%

250 000 рублей х 0,63% х 50 месяцев = 78 750 рублей;

Общая сумма начисленной амортизации

171 990 рублей + 78 750 рублей = 250 740 рублей;

Если предприятие будет использовать этот метод, то начисленная сумма амортизационных отчислений превысит первоначальную стоимость объекта основных средств на 740 рублей (250 740 рублей – 250 000 рублей).

Полученные неточности в расчете амортизационных отчислений происходят из-за того, что норма амортизационных отчислений в части увеличения стоимости основного средства (40 000 рублей) должна определяться не из расчета 180 месяцев и 160 месяцев, а из расчета оставшегося срока полезного использования – 50 месяцев. Поскольку предприятие не имеет права рассчитывать амортизацию отдельно по первоначальной стоимости объекта и сумме увеличения первоначальной стоимости основного средства, будет логично рассчитывать норму амортизации исходя из остаточной стоимости объекта на 1-ое число месяца, следующего за месяцем окончания модернизации, и нормы амортизации, определенной исходя из оставшегося срока полезного использования основного средства.

Используя данные нашего примера, рассчитаем норму амортизационных отчислений и сумму амортизации после изменения стоимости объекта основных средств:

Норма амортизационных отчислений

1 / 50 месяцев х 100% = 2,00%;

Остаточная стоимость объекта основных средств на 1-ое число месяца, следующего за месяцем окончания модернизации

250 000 рублей – 152 880 рублей = 97 120 рублей;

Сумма амортизации за 1 месяц

97 120 рублей х 2,00% = 1942,40 рубля;

Сумма амортизационных отчислений за 50 месяцев

1942,40 рубля х 50 месяцев = 97 120 рублей;

Общая сумма амортизационных отчислений за период эксплуатации объекта основных средств

152 880 рублей + 97 120 рублей = 250 000 рублей;

Теперь рассчитаем норму амортизационных отчислений и сумму амортизации после изменения стоимости объекта основных средств и срока его полезного использования:

Норма амортизационных отчислений

1 / 50 месяцев х 100% = 2,00%;

Сумма амортизации за 1 месяц

(250 000 рублей – 171 990 рублей) х 2,00% = 1 560,20 рубля;

Сумма амортизационных отчислений за 50 месяцев

1 560,20 рубля х 50 месяцев = 78 010 рублей;

Общая сумма амортизационных отчислений за период эксплуатации объекта основных средств

171 990 рублей + 78 010 рублей = 250 000 рублей.

Окончание примера.

Федеральный закон №58-ФЗ дополнил пункт 1 статьи 258 НК РФ. С 1 января 2006 года определен порядок амортизации капитальных вложений в арендованное имущество:

«Капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 256 настоящей главы, амортизируются в следующем порядке:

капитальные вложения, стоимость которых возмещается арендатору арендодателем, амортизируются арендодателем в порядке, установленном настоящей главой;

капитальные вложения, произведенные арендатором с согласия арендодателя, стоимость которых не возмещается арендодателем, амортизируются арендатором в течение срока действия договора аренды исходя из сумм амортизации, рассчитанных с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов основных средств в соответствии с Классификацией основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации».

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей учета основных средств, Вы можете ознакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Основные средства».

Правила начисления амортизации внеоборотных активов

Амортизация внеоборотных активов представляет собой процесс переноса их стоимости на затраты. Происходить он может по-разному. Рассмотрим этот процесс подробнее.

Что из внеоборотных активов амортизируют?

Амортизация — процесс постепенного списания стоимости эксплуатируемого организацией имущества на затраты в течение установленного срока полезного использования. Начисляется она помесячно. По сути, амортизация отражает процесс износа этого имущества.

Сущность процесса (использование) определяет перечень тех активов, которые подлежат амортизации:

  • ОС;
  • НМА;
  • поисковые активы (ОС или НМА), числящиеся в составе вложений в создание активов, если в процессе создания они используются.

О том, по какой стоимости указанные активы показывают в бухотчетности, читайте в материале «Бухгалтерский баланс (актив и пассив, разделы, виды)».

Определяющие параметры амортизации

Величина месячной суммы амортизации внеоборотного актива зависит от:

  • его стоимости;
  • предполагаемого срока полезного использования;
  • выбранного алгоритма списания;
  • применения (неприменения) коэффициентов к расчетной месячной сумме.

Определение этих параметров различается в бухгалтерском (БУ) и налоговом (НУ) учете, что предопределяет различие в размерах месячной суммы амортизации, устанавливаемой по отношению к одному и тому же объекту в БУ и в НУ.

Порядку расчета амортизации, в БУ посвящены:

  • для НМА — раздел IV ПБУ 14/2007, утвержденного приказом Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н;
  • для ОС — раздел III ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н.

Порядок, применяемый в НУ, для обоих видов имущества подчинен правилам ст. 256–259 НК РФ.

Особенности амортизации НМА: БУ и НУ

Амортизация внеоборотных активов, представленных НМА, в отношении правил ее начисления в БУ и НУ различается практически по всем пунктам:

Не амортизируют НМА

  1. НКО
  2. Со сложно определяемым сроком полезного использования
  1. НКО
  2. Бюджетных учреждений
  3. Созданные за счет средств целевого бюджетного финансирования.
  4. Полученные безвозмездно как помощь РФ, по международным договорам, для образовательных учреждений или атомных станций.
  5. Оплачиваемые периодическими платежами

Включает практически все (не всегда учитывают проценты по заемным средствам) расходы по созданию и не ограничена величиной суммы

Включает все расходы по созданию и должна быть больше 40 000 руб.

Предполагаемый срок полезного использования

Должен превышать 1 год и определяется либо по документам, либо как ожидаемый; ежегодно проверяется и может уточняться по результатам этой проверки

Должен превышать 1 год и определяется либо по документам, либо как равный 10 годам. По исключительным правам, в отношении которых налогоплательщик является автором, он может установить срок полезного использования самостоятельно, но не менее чем на 2 года. Есть разбивка на амортизационные группы по срокам полезного использования

Начало и окончание срока начисления амортизации

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия. Оснований для приостановления нет

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия. Оснований для приостановления нет

Способы расчета отчислений

  1. Линейный.
  2. Уменьшаемого остатка (как остаток стоимости объекта, поделенный на остаток срока полезного использования).
  3. В пропорции к ожидаемому объему выпуска продукции.

Способ ежегодно проверяется и может уточняться по результатам этой проверки

  1. Линейный.
  2. Нелинейный (от суммарной остаточной стоимости объектов амортизационной группы на 1-е число месяца по установленным НК РФ нормам амортизации).

Изменение способа допустимо с начала года, но переход на линейный способ с нелинейного возможен не чаще, чем 1 раз в 5 лет. Срок полезного использования для нового способа устанавливают с учетом уже использованного при другом методе срока.

При нелинейном методе амортизационная группа может быть списана на затраты единовременно, если ее суммарная стоимость станет меньше 20 000 руб.

Возможно при способе расчета отчислений от уменьшаемого остатка. Не превышает 3

Неамортизируемые ОС: БУ и НУ

Отличия в порядке начисления амортизации внеоборотных активов, представленных ОС, более широкие, начиная с перечисления ОС, не подлежащих амортизации:

  • БУ — объекты природных ресурсов (земля, вода, недра); музейные ценности; ОС НКО и ОС, составляющие оборонные резервы;
  • НУ — объекты природных ресурсов (земля, вода, недра); произведения искусства; ОС НКО; суда, зарегистрированные в международном реестре; ОС, являющиеся результатом бюджетного или целевого финансирования; полученные безвозмездно; находящиеся на консервации более 3 месяцев или на реконструкции (модернизации) более 1 года. Возможно неначисление амортизации по электронно-вычислительной технике у организаций, работающих с информационными технологиями (п. 6 ст. 259 НК РФ), и движимому имуществу, возникающему у культурно-просветительных бюджетных учреждений (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Стоимость ОС: бухгалтерская и налоговая

Различия в стоимости по БУ и НУ определяются следующим:

Расходы на создание

Все затраты, кроме процентов по целевым заемным средствам, курсовых разниц, расходов на страхование, сверхнормативных расходов, невозмещаемых налогов и платежей за регистрацию.

Величина стоимости для отнесения к амортизируемому ОС

Не ограничена. На усмотрение налогоплательщика ОС со стоимостью не больше 40 000 руб. могут быть учтены как МПЗ

Больше 40 000 руб. (с 01.01.2016 — более 100 000 руб.)

Возможно при достройке (дооборудовании), реконструкции (модернизации), частичной ликвидации и переоценке

Возможно при достройке (дооборудовании), реконструкции (модернизации), техническом перевооружении, частичной ликвидации

С 2016 года предел стоимости имущества, относимого к ОС и НМА, в НУ увеличен. Смотрите об этом в статье «С 01.01.2016 стоимость амортизируемого имущества — 100 000 руб.».

Срок полезного использования ОС: БУ и НУ

Срок полезного использования зависит от нескольких причин, различающихся для БУ и НУ:

Право установления конкретной протяженности

Закреплено за налогоплательщиком

Закреплено за налогоплательщиком, но в границах классификатора, установленного законодательно

Срок полезного использования: условия, определяющие выбор

  1. Ожидаемая эффективность.
  2. Ожидаемые условия эксплуатации.
  3. Нормативные показатели
  1. Отнесение к определенной амортизационной группе, очерченной законодательно.
  2. Срок полезного использования определяется самостоятельно в границах, установленных для обязательной к выбору амортизационной группы, и для ОС, отсутствующих в классификаторе.
  3. Уже находившееся в эксплуатации ОС включают в ту же амортизационную группу, в которой оно было у предыдущего собственника. Срок полезного использования устанавливается в пределах оставшейся части

Начало и завершение отсчета

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия

При консервации более чем на 3 месяца или при проведении реконструкции (модернизации) протяженностью более 1 года

При консервации более чем на 3 месяца или при проведении реконструкции (модернизации) протяженностью более 1 года

Пересматривают в сторону увеличения при повышении показателей, произошедшем в результате реконструкции (модернизации)

  1. Пересматривают в сторону увеличения при повышении показателей, произошедшем в результате реконструкции (модернизации) или технического перевооружения, но в пределах той же амортизационной группы.
  2. Увеличивают (уменьшают) вследствие использования коэффициентов, применяемых к нормам амортизации. При этом из соответствующей амортизационной группы ОС не выбывает.
  3. Меняют вследствие изменения способа расчета амортизационных отчислений

Способы амортизации ОС в БУ и НУ

С ними связано наибольшее количество различий:

Период, на который устанавливается норма

Год; за месяц списывают 1/12 суммы годовой нормы

Объект, для которого устанавливают способ

Единичный объект или группа ОС

Все ОС, но расчет ведут пообъектно (при линейном способе) или по амортизационной группе (при нелинейном способе)

  1. Линейный.
  2. Уменьшаемого остатка (как остаток стоимости объекта, поделенный на остаток срока).
  3. В пропорции к остатку количества лет периода полезного использования.
  4. В пропорции к ожидаемому объему выпуска продукции
  1. Линейный.
  2. Нелинейный (от суммарной остаточной стоимости объектов амортизационной группы на 1-е число месяца по установленным НК РФ нормам амортизации). Неприменим к недвижимости 8–10 амортизационных групп и ОС, используемым при добыче нефти и газа на новых месторождениях

Изменение способа допустимо с начала года, но переход на линейный способ с нелинейного возможен не чаще, чем 1 раз в 5 лет. Срок полезного использования для нового способа устанавливают с учетом уже использованного при другом методе срока

Ликвидация амортизационной группы

Возможна путем единовременного списания на затраты, если ее суммарная остаточная стоимость (при нелинейном способе) становится меньше 20 000 руб.

Исключение используемого объекта из группы

Возможно (при нелинейном способе) при достижении объектом нулевой остаточной стоимости

Возможно единовременное (при принятии к учету) списание части стоимости ОС на затраты (10% или 30% — в зависимости от принадлежности к определенной амортизационной группе). В суммарную стоимость амортизационной группы (для нелинейного способа) такие ОС будут включены за вычетом списанной единовременно суммы

Обязательно при продаже взаимозависимому лицу ОС, к которому она применена, до истечения 5 лет с начала эксплуатации. При восстановлении в доход в периоде продажи включают всю сумму премии

Коэффициенты, применяемые для ОС

Для расчета амортизации в целях БУ возможно применение только одного коэффициента: не выше 3 при способе расчета отчислений от уменьшаемого остатка. Круг ОС, к которым он применим, ничем не ограничен.

Набор коэффициентов, используемых для расчета нормы амортизации в НУ, значительно шире, но применить их можно только в определенных условиях:

  • в агрессивной среде или при повышенной сменности (не более 2) — применяется к ОС, введенным в эксплуатацию до 2014 года, и не применяется в отношении ОС 1–3 групп при нелинейном способе;
  • у сельхозпроизводителей или резидентов (участников) особых экономических зон (не более 2);
  • по энергетически высокоэффективным объектам, вошедшим в перечень, разработанный Правительством РФ (не более 2);
  • по ОС, служащим предметом лизинга (не более 3), — неприменим к ОС 1–3 групп;
  • по ОС, задействованным в научно-технической деятельности (не более 3);
  • по ОС, используемым при добыче нефти и газа на новых месторождениях (не более 3) — применение коэффициента аннулируется (амортизация пересчитывается и излишки включают в доход), если на момент начала использования для иной деятельности стоимость ОС списана менее чем на 80%.

Налогоплательщик вправе для целей НУ самостоятельно установить понижающие коэффициенты, но не может одновременно применять несколько разных коэффициентов.

Когда бухгалтерская и налоговая амортизации совпадут?

Совпадение для НМА возможно, если при одинаковых стоимости и сроке полезного использования будет применен линейный способ расчета отчислений, при условии что ни срок полезного использования, ни метод на протяжении всего периода списания не будут корректироваться.

Может быть одинаковой и амортизация ОС при совпадении стоимости, если эта стоимость на протяжении периода списания не корректируется и выполняется ряд условий:

  • срок полезного использования в БУ установлен по правилам НУ;
  • в качестве способа списания применяется одинаковый линейный;
  • коэффициенты в НУ не используются;
  • в НУ не применяется амортизационная премия.

Налоговый и бухгалтерский учет и расчет амортизации после модернизации основных средств на примерах

Модернизация – это процедура, в ходе которой имущество может быть достроено, переоборудовано, реконструировано. Итогом данных действий всегда является повышение начальной стоимости актива.

Как ведется учет амортизации в это время, требуется ли ее начисление в ходе изменений? Требуется ли ее пересчет после окончания всех процедур?

Статья описывает типовые ситуации. Чтобы решить Вашу проблему – напишите нашему консультанту или позвоните бесплатно:

Расчет в бухгалтерском учете

Конечной целью рассматриваемой операции всегда является улучшение качественных характеристик объекта, повышение его производительности, эффективности. Иными словами, данный процесс осуществляется, чтобы основное средство стало лучше и прибыльнее.

Произведенные в ходе данных мероприятий траты собираются по дебету счета 08, далее переносятся на стоимость основного средства проводкой Дт 01 Кт 08.

То есть первоначальное значение стоимости, по которой объект был учтен в бухгалтерии на 01 счете, увеличивается в процессе модернизации.

Что происходит с амортизацией?

Нужно ли приостанавливать амортизационные накопления?

Если срок выполнения работ по улучшению равняется или превышает 12 месяцев, то ежемесячное начисление амортизации приостанавливается до полного прекращения всех работ по основному средству.

Если срок переделки менее года, то амортизационные отчисления прекращать не нужно.

Амортизация продолжает накапливаться по кредиту счета 02 в корреспонденции с затратными счетами 20, 23, 44.

Меняется ли срок полезного использования?

После прекращения работ по модернизации по дебету счета 01 числится большая стоимость ОС, то есть все вложения в улучшение и дооборудование основного средства были включены в изначальную стоимость актива.

В некоторых случаях проводится и перерасчет срока полезного использования.

Его длительность может быть как повышена, так и оставлена без корректировок.

Увеличение срока допускается не всегда, это возможно, когда действительно есть на то основания:

  • повышаются производственные возможности, увеличивается мощность;
  • меняется режим эксплуатации;
  • улучшаются первоначальные показатели функционирования оборудования.

Компания не обязана менять срок использования — это ее право, а не обязанность. На практике обычно СПИ повышается на время, необходимое для списания понесенных капитальных затрат в связи с модернизации.

Как рассчитывать ежемесячные отчисления с учетом изменений?

Дальнейший расчет амортизации по факту окончания модернизации проводится уже от новой увеличенной стоимости ОС с учетом возможного изменения СПИ.

Точный порядок расчета в законодательстве не прописан, никаких конкретных правил не содержится ни в ПБУ, ни в Плане счетов. Однако имеются пояснения в п.60 Методических указаний по бухучету ОС, утвержденных приказом МФ РФ №91н от 13.10.03.

Амортизация по активу рассчитывается на основании двух показателей — остатка стоимости с учетом учтенного износа и добавленных капвложений и обновленного срока использования.

Расчет остаточного значения стоимости:

Рассчитывается доля стоимости амортизируемого основного средства, уже списанная с помощью отчислений (износ):

Износ = Первоначальная ст-ть * Число лет/месяцев эксплуатации / СПИ (в годах или месяца)

Рассчитывается остаток стоимости, который еще не списан за счет амортизации, без учета капвложений при модернизации.

Остаток ст-ти = Первоначальная ст-ть – Износ

Выполняется расчет остатка стоимости с учетом произведенных капвложений в основное средство:

Остаточная ст-ть = Остаток ст-ти + Капвложения

Зная вычисленный остаточный показатель и обновленный срок полезного использования, можно рассчитать размер отчислений по амортизации.

Пример

Оборудование принято к учету за 200 000.

В течение 2 лет оборудование использовалось, далее подверглось модернизации, итогом стало повышение стоимости на 50 000, и увеличение СПИ на 2 года.

Амортизация считалась линейным способом.

Как рассчитать амортизацию после модернизации?

Остаточная стоимость после изменений = 200 000 – (200 000 * 2 / 5) + 50 000 = 170 000.

Новый СПИ = (5 – 2) + 2 = 5 лет.

Ежемесячная амортизация после модернизации = 170 000 / 60 = 2833,33.

Для полностью самортизированных ОС

Если объект основных средств полностью самортизирован, то есть закончился срок полезного использования по нему, то после проведенной в его отношении модернизации СПИ может быть продлен.

На практике, добавляется количество месяцев, достаточное для списания вложенных в модернизацию капитальных средств с сохранением прежней нормы амортизации.

Пример

Компания решила провести обновление станка, который полностью самортизирован. Данный объект изначально был отнесен к 4 амортизационной группе и для него установлен был СПИ 5 лет.

Начальная стоимость при принятии ОС к учету была 600 000, СПИ = 60 месяцев. Норма амортизации при линейном методе 1,67% (1 / 60 мес.).

Объект был принят в январе 2014, с 1 февраля начались амортизационные отчисления. 1 января 2019 год станок был самортизирован в полном объеме, его СПИ закончился.

Работы по модернизации начались в январе 2019 и закончились в марте 2019 года. Величина капитальных вложений = 300 000.

В каком размере нужно начислять амортизацию и на протяжении какого периода?

Решение:

Чтобы сохранить норму амортизации, равную 1,67%, нужно ежемесячно проводить начисление в размере = (600 000 + 300 000) * 1,67 / 100 = 15030.

Количество месяцев для списания капвложений = 300 000 / 15 030 = 19 мес.

Остаток капитальных вложений в размере 14430 (300 000 – 15 030 * 19) спишется в 20-тый месяц эксплуатации.

Особенности начисления в налоговом учете

При длительности модернизации, превышающей годовой период, необходимо прекратить начисление амортизации в налоговом учете, что подтверждает п.3 ст.256 НК РФ.

После выполнения действий, связанных с модернизацией в отношении основного средства, может быть откорректирована величина отчислений по амортизации и длительность их начисления.

Причиной тому является добавление капвложений к изначальной стоимости и изменений срока использования.

СПИ в налоговом учете скорректирован может быть, но в ограниченном диапазоне, предусмотренном для той амортизационной группы, в которую было внесено основное средство на начальном этапе при поступлении в компанию. Об этом сказано в абз.2 п.1 ст.258 НК РФ.

СПИ может и не меняться. Решение о корректировке принимает организация на свое усмотрение.

Если предприятие посчитает, что на изменения нет оснований, то дальнейшие начисления амортизации будут проводиться на основании остатка СПИ и остаточной стоимости, в которую включены произведенные капвложения.

Выводы

Объекты основных средств могут подвергаться модернизации, при этом они могут быть частично или полностью самортизированы. Если данная процедура превышает год, то амортизационные отчисления нужно временно прекратить.

В ходе мероприятий повышается стоимость ОС, а также может измениться срок полезного использования.

Причем изменения могут произойти как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Расчет амортизации при этом проводится с учетом остаточной стоимости объекта с капитальными вложениями и новым СПИ.

Статья описывает типовые ситуации. Чтобы решить Вашу проблему – напишите нашему консультанту или позвоните бесплатно:

+7 (499) 938-43-28 – Москва – ПОЗВОНИТЬ

+7 (812) 467-43-31 – Санкт-Петербург – ПОЗВОНИТЬ

+7 (800) 511-52-74 – Другие регионы – ПОЗВОНИТЬ

Как рассчитать амортизацию основных средств после реконструкции (модернизации)

По общему правилу основные средства, которые находятся на реконструкции (модернизации) более 12 месяцев, должны быть исключены из состава амортизируемого имущества. То есть начисление амортизации по этим объектам нужно приостановить. Исключением из этого правила являются основные средства, которые организация продолжает эксплуатировать даже во время реконструкции (модернизации). Амортизацию по таким объектам можно начислять в обычном порядке.

Основанием для временного исключения объектов основных средств из состава амортизируемого имущества является приказ руководителя организации об их реконструкции или модернизации.

Если на время реконструкции (модернизации) объект выводится из эксплуатации, начисление амортизации нужно прекратить с 1-го числа месяца, следующего за месяцем начала реконструкции (модернизации). Возобновить начисление амортизации можно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем окончания реконструкции (модернизации).

Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: нужно ли приостановить амортизацию основного средства в налоговом учете, если реконструкцию (модернизацию) планировалось завершить быстрее чем за год, но ее фактический срок оказался больше ?

Да, нужно, если во время реконструкции (модернизации) объект не используется в деятельности, направленной на получение доходов.

Организация не вправе начислять амортизацию по основным средствам, которые в период реконструкции или модернизации выводятся из эксплуатации более чем на 12 месяцев. В расчет принимается не планируемый, а фактический срок реконструкции (модернизации). Такой вывод ФНС России делает в письме от 14 марта 2005 г. № 02-1-07/23. Следовательно, если в отчетном периоде организация учла амортизационные отчисления по таким основным средствам, налог на прибыль нужно будет пересчитать.

Совет: если оформить работы по реконструкции (модернизации) как несколько законченных этапов, амортизацию можно будет продолжать начислять, даже если продолжительность работ превышает 12 месяцев.

В таком случае нужно будет оформить:

  • несколько приказов на проведение реконструкции (модернизации);
  • несколько договоров с исполнителями работ по каждому этапу реконструкции или модернизации (причем продолжительность каждого этапа не должна превышать 12 месяцев).

Желательно, чтобы между этапами реконструкции (модернизации) имелись перерывы. После каждой реконструкции (модернизации) нужно будет пересматривать первоначальную стоимость основного средства.

Как правило, после реконструкции или модернизации:

  • меняется первоначальная стоимость основного средства (п. 2 ст. 257 НК РФ);
  • у организации появляется право увеличить срок полезного использования основного средства. Это возможно, если после реконструкции или модернизации характеристики основного средства изменились так, что это позволит эксплуатировать его дольше ранее установленного срока (п. 1 ст. 258 НК РФ).

Отметим, что первоначальная стоимость объекта может измениться лишь в том случае, если организация понесла расходы на реконструкцию или модернизацию. Если работы по реконструкции (модернизации) выполнены безвозмездно, оснований для увеличения первоначальной стоимости нет. При этом стоимость капвложений придется включить в состав внереализационных доходов (п. 8 ст. 250 НК РФ). Величину доходов определяйте в соответствии с рыночными ценами . Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 1 сентября 2015 г. № 03-03-06/1/50225.

Что касается срока полезного использования, то его можно увеличить только в пределах амортизационной группы, к которой относится основное средство. Если до реконструкции (модернизации) по основному средству был установлен максимальный срок полезного использования, увеличить его нельзя. Об этом сказано в пункте 1 статьи 258 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли пересчитать норму амортизации в налоговом учете, если после модернизации (реконструкции) первоначальная стоимость изменилась, а срок полезного использования остался прежним? Амортизация начисляется линейным методом .

Независимо от того, изменился ли после модернизации (реконструкции) основного средства срок полезного использования или нет, норму амортизации в налоговом учете организация изменить не может. Такого права Налоговым кодексом РФ не предусмотрено.

Подтверждают такой вывод контролирующие ведомства (письма Минфина России от 23 сентября 2011 г. № 03-03-06/2/146, от 10 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/167, от 12 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/57 и ФНС России от 14 марта 2005 г. № 02-1-07/23).

После модернизации (реконструкции) продолжайте начислять амортизацию в налоговом учете по прежним нормам.

При применении линейного метода используйте формулу:

Такой порядок следует из пункта 2 статьи 257, пункта 2 статьи 259.1 Налогового кодекса РФ, писем Минфина России от 23 сентября 2011 г. № 03-03-06/2/146, от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/402.

При применении нелинейного метода используйте формулу:

Такой порядок следует из абзаца 2 пункта 3 и абзаца 2 пункта 4 статьи 259.2 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли продолжать начислять амортизацию линейным методом после окончания срока полезного использования, если он не пересматривался после реконструкции основного средства ?

После проведения реконструкции (модернизации) основного средства его первоначальная стоимость увеличивается. Если срок полезного использования не пересматривался, то на момент его окончания основное средство будет самортизировано не полностью. В рассматриваемой ситуации организация вправе начислять амортизацию в налоговом учете до полного погашения стоимости основного средства. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 5 июля 2011 г. № 03-03-06/1/402, от 10 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/167, от 12 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/57.

Пример начисления амортизации в налоговом учете. После модернизации первоначальная стоимость основного средства увеличилась, а срок полезного использования не изменился. Амортизация начисляется линейным методом

На балансе организации числится оборудование. Его первоначальная стоимость по данным налогового учета составляла 110 000 руб. При принятии основного средства к учету по нему был установлен срок полезного использования 36 месяцев. Амортизация начислялась линейным методом.

Месячная норма амортизации по объекту составляет:
1 : 36 мес. × 100% = 2,7778%.

Ежемесячно в составе расходов в налоговом учете бухгалтер учитывал:
110 000 руб. × 2,7778% = 3056 руб.

В марте–июле по решению руководства организации была проведена модернизация оборудования. Срок фактического использования основного средства до модернизации составил 12 месяцев. За это время (до марта включительно) в составе расходов были учтены амортизационные отчисления в сумме:
3056 руб. × 12 мес. = 36 672 руб.

За время модернизации амортизация по оборудованию не начислялась. После модернизации первоначальная стоимость основного средства увеличилась и составила 115 000 руб. (расходы на модернизацию – 5000 руб.). Срок полезного использования организация не изменяла.

Начиная с августа ежемесячная сумма амортизации по оборудованию составляет:
115 000 руб. × 2,7778% = 3194 руб.

С учетом ранее начисленной амортизации остаточная стоимость оборудования в налоговом учете равна:
115 000 руб. – 36 672 руб. = 78 328 руб.

Количество месяцев, необходимых для полного списания стоимости основного средства, составляет:
78 328 руб. : 3194 руб. = 25 мес.

До истечения срока полезного использования оборудования осталось 24 месяца. Однако организация вправе начислять амортизацию в налоговом учете и после истечения срока полезного использования до полного погашения стоимости оборудования.

Ситуация: как начислять амортизацию в налоговом учете, если на момент реконструкции (модернизации) основное средство полностью самортизировано? После реконструкции (модернизации) первоначальная стоимость основного средства увеличилась.

По мнению Минфина России, в таком случае организация должна начислять амортизацию по тем нормам, которые были определены при введении основного средства в эксплуатацию (письма от 23 сентября 2011 г. № 03-03-06/2/146, от 10 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/167, от 12 февраля 2009 г. № 03-03-06/1/57). При применении линейного метода сумму амортизации рассчитывайте на основании новой первоначальной стоимости. При применении нелинейного метода ежемесячную сумму амортизации рассчитывайте исходя из суммарного баланса амортизационной группы, в которую входит данное основное средство, увеличенного на стоимость его реконструкции (модернизации). Применяйте это правило независимо от стоимости реконструкции (модернизации) – более 100 000 руб. или менее 100 000 руб.

Пример расчета амортизации основного средства после модернизации в налоговом учете. Основное средство на момент модернизации полностью самортизировано. Амортизация начисляется линейным методом

На балансе организации числится основное средство. Первоначальная стоимость объекта по данным налогового учета – 110 000 руб. При принятии основного средства к учету по нему был установлен срок полезного использования 36 месяцев. Амортизация начислялась линейным методом.

Месячная норма амортизации по объекту составляла:
1 : 36 мес. × 100% = 2,7778%.

Ежемесячно в составе расходов в налоговом учете бухгалтер учитывал:
110 000 руб. × 2,7778% = 3056 руб.

К марту основное средство было полностью самортизировано.

В марте–июле по решению руководства организации была проведена модернизация основного средства.

После модернизации первоначальная стоимость объекта увеличилась и составила 116 000 руб. (расходы на модернизацию – 6000 руб.).

Начиная с августа ежемесячно в составе амортизационных отчислений бухгалтер учитывает:
116 000 руб. × 2,7778% = 3222 руб.

Для полного списания стоимости основного средства (расходов на модернизацию) потребуется два месяца.

Пример расчета амортизации основного средства после модернизации в налоговом учете. Основное средство на момент модернизации полностью самортизировано. Амортизация начисляется нелинейным методом

На балансе организации числится основное средство. Первоначальная стоимость объекта по данным налогового учета – 110 000 руб. При принятии основного средства к учету по нему был установлен срок полезного использования 36 месяцев.

Основное средство входит во вторую амортизационную группу. Амортизация начислялась нелинейным методом.

На 1 марта основное средство было полностью самортизировано. Суммарный баланс амортизационной группы на 1 марта составил 250 000 руб.

В марте–июле по решению руководства организации была проведена модернизация основного средства.

С марта по июль бухгалтер начислял амортизацию, исходя из нормы амортизации, установленной для второй амортизационной группы (8,8%):

Правила начисления амортизации внеоборотных активов

Амортизация внеоборотных активов представляет собой процесс переноса их стоимости на затраты. Происходить он может по-разному. Рассмотрим этот процесс подробнее.

Что из внеоборотных активов амортизируют?

Амортизация — процесс постепенного списания стоимости эксплуатируемого организацией имущества на затраты в течение установленного срока полезного использования. Начисляется она помесячно. По сути, амортизация отражает процесс износа этого имущества.

Сущность процесса (использование) определяет перечень тех активов, которые подлежат амортизации:

  • ОС;
  • НМА;
  • поисковые активы (ОС или НМА), числящиеся в составе вложений в создание активов, если в процессе создания они используются.

О том, по какой стоимости указанные активы показывают в бухотчетности, читайте в материале «Бухгалтерский баланс (актив и пассив, разделы, виды)».

Определяющие параметры амортизации

Величина месячной суммы амортизации внеоборотного актива зависит от:

  • его стоимости;
  • предполагаемого срока полезного использования;
  • выбранного алгоритма списания;
  • применения (неприменения) коэффициентов к расчетной месячной сумме.

Определение этих параметров различается в бухгалтерском (БУ) и налоговом (НУ) учете, что предопределяет различие в размерах месячной суммы амортизации, устанавливаемой по отношению к одному и тому же объекту в БУ и в НУ.

Порядку расчета амортизации, в БУ посвящены:

  • для НМА — раздел IV ПБУ 14/2007, утвержденного приказом Минфина РФ от 27.12.2007 № 153н;
  • для ОС — раздел III ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н.

Порядок, применяемый в НУ, для обоих видов имущества подчинен правилам ст. 256–259 НК РФ.

Особенности амортизации НМА: БУ и НУ

Амортизация внеоборотных активов, представленных НМА, в отношении правил ее начисления в БУ и НУ различается практически по всем пунктам:

Не амортизируют НМА

Включает практически все (не всегда учитывают проценты по заемным средствам) расходы по созданию и не ограничена величиной суммы

Включает все расходы по созданию и должна быть больше 40 000 руб.

Предполагаемый срок полезного использования

Должен превышать 1 год и определяется либо по документам, либо как ожидаемый; ежегодно проверяется и может уточняться по результатам этой проверки

Должен превышать 1 год и определяется либо по документам, либо как равный 10 годам. По исключительным правам, в отношении которых налогоплательщик является автором, он может установить срок полезного использования самостоятельно, но не менее чем на 2 года. Есть разбивка на амортизационные группы по срокам полезного использования

Начало и окончание срока начисления амортизации

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия. Оснований для приостановления нет

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия. Оснований для приостановления нет

Способы расчета отчислений

Начало и завершение отсчета

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия

С месяца, следующего за месяцем начала эксплуатации, по месяц завершения списания стоимости или выбытия

При консервации более чем на 3 месяца или при проведении реконструкции (модернизации) протяженностью более 1 года

При консервации более чем на 3 месяца или при проведении реконструкции (модернизации) протяженностью более 1 года

Пересматривают в сторону увеличения при повышении показателей, произошедшем в результате реконструкции (модернизации)

  1. НКО
  2. Со сложно определяемым сроком полезного использования
  1. НКО
  2. Бюджетных учреждений
  3. Созданные за счет средств целевого бюджетного финансирования.
  4. Полученные безвозмездно как помощь РФ, по международным договорам, для образовательных учреждений или атомных станций.
  5. Оплачиваемые периодическими платежами
  1. Линейный.
  2. Уменьшаемого остатка (как остаток стоимости объекта, поделенный на остаток срока полезного использования).
  3. В пропорции к ожидаемому объему выпуска продукции.

Способ ежегодно проверяется и может уточняться по результатам этой проверки

  1. Линейный.
  2. Нелинейный (от суммарной остаточной стоимости объектов амортизационной группы на 1-е число месяца по установленным НК РФ нормам амортизации).

Изменение способа допустимо с начала года, но переход на линейный способ с нелинейного возможен не чаще, чем 1 раз в 5 лет. Срок полезного использования для нового способа устанавливают с учетом уже использованного при другом методе срока.

При нелинейном методе амортизационная группа может быть списана на затраты единовременно, если ее суммарная стоимость станет меньше 20 000 руб.

Возможно при способе расчета отчислений от уменьшаемого остатка. Не превышает 3

Неамортизируемые ОС: БУ и НУ

Отличия в порядке начисления амортизации внеоборотных активов, представленных ОС, более широкие, начиная с перечисления ОС, не подлежащих амортизации:

  • БУ — объекты природных ресурсов (земля, вода, недра); музейные ценности; ОС НКО и ОС, составляющие оборонные резервы;
  • НУ — объекты природных ресурсов (земля, вода, недра); произведения искусства; ОС НКО; суда, зарегистрированные в международном реестре; ОС, являющиеся результатом бюджетного или целевого финансирования; полученные безвозмездно; находящиеся на консервации более 3 месяцев или на реконструкции (модернизации) более 1 года. Возможно неначисление амортизации по электронно-вычислительной технике у организаций, работающих с информационными технологиями (п. 6 ст. 259 НК РФ), и движимому имуществу, возникающему у культурно-просветительных бюджетных учреждений (п. 7 ст. 259 НК РФ).

Стоимость ОС: бухгалтерская и налоговая

Различия в стоимости по БУ и НУ определяются следующим:

Расходы на создание

Все затраты, кроме процентов по целевым заемным средствам, курсовых разниц, расходов на страхование, сверхнормативных расходов, невозмещаемых налогов и платежей за регистрацию.

Величина стоимости для отнесения к амортизируемому ОС

Не ограничена. На усмотрение налогоплательщика ОС со стоимостью не больше 40 000 руб. могут быть учтены как МПЗ

Больше 40 000 руб. (с 01.01.2016 — более 100 000 руб.)

Возможно при достройке (дооборудовании), реконструкции (модернизации), частичной ликвидации и переоценке

Возможно при достройке (дооборудовании), реконструкции (модернизации), техническом перевооружении, частичной ликвидации

С 2016 года предел стоимости имущества, относимого к ОС и НМА, в НУ увеличен. Смотрите об этом в статье «С 01.01.2016 стоимость амортизируемого имущества — 100 000 руб.».

Срок полезного использования ОС: БУ и НУ

Срок полезного использования зависит от нескольких причин, различающихся для БУ и НУ:

Право установления конкретной протяженности

Закреплено за налогоплательщиком

Закреплено за налогоплательщиком, но в границах классификатора, установленного законодательно

Срок полезного использования: условия, определяющие выбор

  1. Ожидаемая эффективность.
  2. Ожидаемые условия эксплуатации.
  3. Нормативные показатели
  1. Отнесение к определенной амортизационной группе, очерченной законодательно.
  2. Срок полезного использования определяется самостоятельно в границах, установленных для обязательной к выбору амортизационной группы, и для ОС, отсутствующих в классификаторе.
  3. Уже находившееся в эксплуатации ОС включают в ту же амортизационную группу, в которой оно было у предыдущего собственника. Срок полезного использования устанавливается в пределах оставшейся части
  1. Пересматривают в сторону увеличения при повышении показателей, произошедшем в результате реконструкции (модернизации) или технического перевооружения, но в пределах той же амортизационной группы.
  2. Увеличивают (уменьшают) вследствие использования коэффициентов, применяемых к нормам амортизации. При этом из соответствующей амортизационной группы ОС не выбывает.
  3. Меняют вследствие изменения способа расчета амортизационных отчислений

Способы амортизации ОС в БУ и НУ

С ними связано наибольшее количество различий:

Период, на который устанавливается норма

Год; за месяц списывают 1/12 суммы годовой нормы

Объект, для которого устанавливают способ

Единичный объект или группа ОС

Все ОС, но расчет ведут пообъектно (при линейном способе) или по амортизационной группе (при нелинейном способе)

  1. Линейный.
  2. Уменьшаемого остатка (как остаток стоимости объекта, поделенный на остаток срока).
  3. В пропорции к остатку количества лет периода полезного использования.
  4. В пропорции к ожидаемому объему выпуска продукции
  1. Линейный.
  2. Нелинейный (от суммарной остаточной стоимости объектов амортизационной группы на 1-е число месяца по установленным НК РФ нормам амортизации). Неприменим к недвижимости 8–10 амортизационных групп и ОС, используемым при добыче нефти и газа на новых месторождениях

Изменение способа допустимо с начала года, но переход на линейный способ с нелинейного возможен не чаще, чем 1 раз в 5 лет. Срок полезного использования для нового способа устанавливают с учетом уже использованного при другом методе срока

Ликвидация амортизационной группы

Возможна путем единовременного списания на затраты, если ее суммарная остаточная стоимость (при нелинейном способе) становится меньше 20 000 руб.

Исключение используемого объекта из группы

Возможно (при нелинейном способе) при достижении объектом нулевой остаточной стоимости

Возможно единовременное (при принятии к учету) списание части стоимости ОС на затраты (10% или 30% — в зависимости от принадлежности к определенной амортизационной группе). В суммарную стоимость амортизационной группы (для нелинейного способа) такие ОС будут включены за вычетом списанной единовременно суммы

Обязательно при продаже взаимозависимому лицу ОС, к которому она применена, до истечения 5 лет с начала эксплуатации. При восстановлении в доход в периоде продажи включают всю сумму премии

Коэффициенты, применяемые для ОС

Для расчета амортизации в целях БУ возможно применение только одного коэффициента: не выше 3 при способе расчета отчислений от уменьшаемого остатка. Круг ОС, к которым он применим, ничем не ограничен.

Набор коэффициентов, используемых для расчета нормы амортизации в НУ, значительно шире, но применить их можно только в определенных условиях:

  • в агрессивной среде или при повышенной сменности (не более 2) — применяется к ОС, введенным в эксплуатацию до 2014 года, и не применяется в отношении ОС 1–3 групп при нелинейном способе;
  • у сельхозпроизводителей или резидентов (участников) особых экономических зон (не более 2);
  • по энергетически высокоэффективным объектам, вошедшим в перечень, разработанный Правительством РФ (не более 2);
  • по ОС, служащим предметом лизинга (не более 3), — неприменим к ОС 1–3 групп;
  • по ОС, задействованным в научно-технической деятельности (не более 3);
  • по ОС, используемым при добыче нефти и газа на новых месторождениях (не более 3) — применение коэффициента аннулируется (амортизация пересчитывается и излишки включают в доход), если на момент начала использования для иной деятельности стоимость ОС списана менее чем на 80%.

Налогоплательщик вправе для целей НУ самостоятельно установить понижающие коэффициенты, но не может одновременно применять несколько разных коэффициентов.

Когда бухгалтерская и налоговая амортизации совпадут?

Совпадение для НМА возможно, если при одинаковых стоимости и сроке полезного использования будет применен линейный способ расчета отчислений, при условии что ни срок полезного использования, ни метод на протяжении всего периода списания не будут корректироваться.

Может быть одинаковой и амортизация ОС при совпадении стоимости, если эта стоимость на протяжении периода списания не корректируется и выполняется ряд условий:

  • срок полезного использования в БУ установлен по правилам НУ;
  • в качестве способа списания применяется одинаковый линейный;
  • коэффициенты в НУ не используются;
  • в НУ не применяется амортизационная премия.

Амортизация при модернизации самортизированного имущества

О начислении амортизации в бухгалтерском и налоговом учете в случае модернизации основного средства с нулевой остаточной стоимостью и истекшим сроком полезного использования рассказывают эксперты службы Правового консалтинга ГАРАНТ Марина Пивоварова и Сергей Родюшкин.

Начисление амортизации в бухгалтерском и налоговом учете на примере модернизации основного средства (турникета) в июне 2013 года, которое уже было полностью самортизировано в ноябре 2010 года (линейный метод начисления амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете)

Начисление амортизации в налоговом учете

В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость ОС изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В частности, к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Очевидно, что в случае модернизации объекта ОС его первоначальная стоимость изменяется в сторону увеличения на сумму затрат, связанных с модернизацией. Далее эти затраты включаются в расходы через механизм амортизации (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 4 ст. 259 НК РФ).

В частности, порядок расчета сумм амортизации при применении линейного метода начисления амортизации установлен ст. 259.1 НК РФ. Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта ОС после даты ввода его в эксплуатацию, в том числе в случае, если после модернизации увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС (абзац второй п. 1 ст. 258 НК РФ).

Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта ОС срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (абзац третий п. 1 ст. 258 НК РФ).

В ситуации, когда максимальный срок полезного использования, предусмотренный для амортизационный группы, в которую было включено ОС, истек, не может быть установлен новый срок полезного использования для списания стоимости модернизации. При проведении модернизации ОС налогоплательщик может как увеличить срок полезного использования данного объекта, так и оставить его неизменным. В обоих случаях расходы на проведение модернизации будут учитываться в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль до момента, когда произойдет полное списание первоначальной стоимости объекта ОС, либо до выбытия данного объекта из состава амортизируемого имущества (п. 5 ст. 259.1 НК РФ).

В НК РФ отсутствует специальная норма, устанавливающая особенности учета расходов и начисления амортизации после проведения модернизации полностью самортизированного ОС.

Специалисты финансового ведомства приходят к выводу: в том случае, когда ОС полностью самортизировано и проведена его модернизация, в целях налогового учета увеличивается первоначальная стоимость такого ОС на стоимость проведенной модернизации. При этом стоимость произведенной модернизации будет амортизироваться по тем нормам, которые были определены при введении этого ОС в эксплуатацию (смотрите письмо Минфина России от 23.09.2011 N 03-03-06/2/146).

Рекомендуем также ознакомиться с письмами Минфина России от 05.02.2013 N 03-03-06/4/2438, от 09.06.2012 N 03-03-10/66, от 05.04.2012 N 03-03-06/1/181, от 03.11.2011 N 03-03-06/1/714, от 27.12.2010 N 03-03-06/1/813, от 26.05.2009 N 03-03-06/1/344, от 13.03.2006 N 03-03-04/1/216, от 02.03.2006 N 03-03-04/1/168.

Возникает резонный вопрос: изменится ли сумма ежемесячной амортизации в случае увеличения срока полезного использования в пределах данной амортизационной группы? Обратите внимание, что в приведенных письмах представители финансового ведомства либо отвечают на вопрос налогоплательщика с учетом того, что срок полезного использования не меняется, либо в вопросе налогоплательщика данный факт не указывается.

В письме Минфина России от 26.09.2012 N 03-03-06/1/503 “О расчете амортизационных отчислений в целях налогообложения прибыли в случае изменения назначения и срока полезного использования основных средств”, указано: “. остаточную стоимость вышеуказанных основных средств, включая стоимость произведенной реконструкции, модернизации или технического перевооружения, следует продолжать амортизировать по нормам, которые определены с учетом увеличившегося срока полезного использования основных средств, но в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство”. Таким образом, как следует из информации, приведенной в данном письме, если срок полезного использования изменился, норму амортизации следует пересчитать, исходя из нового срока эксплуатации. Однако следует учесть, что данное письмо не относится к ситуации, в которой ОС полностью самортизировано.

Соответственно, если в анализируемом случае запланировано увеличение срока полезного использования объекта ОС после его модернизации, то налогоплательщику целесообразно воспользоваться правом, предоставленным пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, и обратиться в Минфин России либо контролирующие налоговые органы по месту учета за официальными разъяснениями применительно непосредственно к данной ситуации, выполнение которых является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Рассмотрим на примере расчет амортизационных отчислений по модернизированному ОС.

Начисление амортизации в бухгалтерском учете

Порядок начисления амортизации на объекты ОС в бухгалтерском учете установлен ПБУ 6/01 “Учет основных средств” (далее – ПБУ 6/01).

Из п. 14 ПБУ 6/01 следует, что модернизация ОС приводит к изменению (увеличению) их первоначальной стоимости, по которой они были приняты к бухгалтерскому учету.

После проведения модернизации затраты на ее проведение прибавляются к первоначальной стоимости ОС, если в результате такого восстановления улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели его функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) (п.п. 26 и 27 ПБУ 6/01).

При увеличении первоначальной стоимости объекта ОС в результате модернизации (реконструкции) годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости, увеличенной на затраты на модернизацию (реконструкцию), и оставшегося срока полезного использования (письмо Минфина РФ от 23.06.2004 N 07-02-14/144).

В общем случае при использовании линейного способа и неизменном сроке полезного использования применяется следующая формула:

А мес. бух. = (ООС + М) : N ост.,

где:
А мес. бух. – ежемесячная сумма амортизации модернизированного ОС, руб./мес.;
ООС – остаточная стоимость ОС на момент окончания модернизации, руб.;
М – затраты на модернизацию, руб.;
N ост. – оставшийся по окончании модернизации срок полезного использования ОС, мес.

Начисление амортизации по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п.п. 21, 22 ПБУ 6/01).

Поэтому в течение времени модернизации амортизация начисляется по старой норме, а для расчета новой нормы амортизации остаточная стоимость берется на первое число месяца, следующего за вводом модернизированного ОС в эксплуатацию.

В рассматриваемой ситуации у объекта ОС на момент модернизации срок полезного использования истек, остаточная стоимость нулевая. В такой ситуации организации следует установить новый срок полезного использования, который и будет применяться при расчете ежемесячной суммы амортизации модернизированного ОС.

В соответствии с п. 4 ПБУ 6/01 под сроком полезного использования понимается период, в течение которого использование объекта ОС приносит организации экономические выгоды (доход).

В общем случае срок полезного использования объекта ОС, назначенный при принятии его к бухгалтерскому учету, не изменяется в течение всего периода эксплуатации объекта.

В бухгалтерском учете нет специальных правил определения нового срока полезного использования, если модернизируется ОС, первоначальный срок полезного использования которого истек.

В то же время в соответствии с п. 20 ПБУ 6/01 и п. 60 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее – Методические указания), срок полезного использования ОС может быть изменен, если в результате проведенной реконструкции или модернизации произошло улучшение характеристик этого объекта, в том числе увеличился срок его службы.

При этом возможность изменения срока полезного использования реконструированного (модернизированного) ОС в бухгалтерском учете – право организации, а не обязанность.

Из п. 20 ПБУ 6/01 и п. 59 Методических указаний следует, что по модернизированному объекту ОС организация имеет право самостоятельно установить срок полезного использования исходя из:

  • ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
  • ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
  • нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта.

Таким образом, после модернизации полностью самортизированного объекта ОС организация имеет право самостоятельно, руководствуясь только п. 20 ПБУ 6/01, установить для данного объекта новый срок полезного использования. Для этого целесообразно составить бухгалтерскую справку, в которой будет указано, исходя из каких условий, перечисленных в п. 20 ПБУ 6/01, установлен новый срок.

Кроме того, данные о проведенной модернизации отражаются в акте о приёме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов ОС. После приемки модернизированного объекта ОС в инвентарную карточку учета объекта ОС вносятся записи о проведенных работах и изменениях в характеристике объекта, в том числе и о новой стоимости и о новом сроке полезного использования после модернизации.

С текстами документов, упомянутых в ответе экспертов, можно ознакомиться в справочной правовой системе ГАРАНТ.

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector